Відпустки за які періоди враховувати під час створення резерву відпусток

Працівник має право взяти протягом календарного року відпустку як за 2016–2017, так і за 2017–2018 робочий рік, адже законодавство про відпустки це дозволяє. Як ураховувати під час розрахунку резерву відпусток так звані «нерегулярні» відпустки, що не планувалися? Чи можна врахувати під час розрахунку резерву відпусток у поточному році відразу 2 щорічні відпустки: невикористану відпустку за 2016–2017 рік і чергову (за 2017–2018 рік)?

ВІДПОВІДЬ: Ця тема не втрачає своєї актуальності. Адже норми трудового законодавства не прив’язані до податкового законодавства й нормативно-правових актів із бухгалтерського обліку. Тож проаналізуймо їх окремо та спробуймо знайти точки дотику.

Трудове законодавство

Порядок й умови надання щорічних відпусток визначає ст. 79 КЗпП, у якій прописано:

• щорічні основна та додаткові відпустки повної тривалості в перший рік роботи надаються працівникам після 6-ти місяців безперервної роботи на цьому підприємстві, в установі, організації;
• до закінчення 6-місячного строку безперервної роботи щорічні  відпустки надаються тривалістю, що визначається пропорційно до відпрацьованого часу, крім випадків, визначених ст. 10 Закону України «Про відпустки» від 15.11.1996 р. № 504/96-ВР (далі ― Закон про відпустки);
• поділ щорічної відпустки на частини будь-якої тривалості допускається на прохання працівника за умови, якщо основна безперервна її частина становитиме не менш ніж 14 к.дн.;
• щорічні відпустки за 2-й та наступні роки роботи можуть бути надані працівникові в будь-який час відповідного робочого року;
• невикористана частина щорічної відпустки має бути надана працівнику, як правило, до кінця робочого року, але не пізніше 12-ти місяців після закінчення робочого року, за який надається відпустка.

Також варто взяти до уваги, що ч. 5 ст. 80 КЗпП забороняє не надавати щорічні відпустки:

• повної тривалості протягом 2-х років поспіль;
• протягом робочого року особам віком до 18-ти років і працівникам, які мають право на щорічні додаткові відпустки за роботу зі шкідливими та важкими умовами чи з особливим характером праці.

Отже, зі сказаного вище випливає: працівнику мають надавати за кожен робочий рік щорічну відпустку (відповідно, ураховувати її в графіку відпусток). Якщо ж він не скористався своїм правом на відпустку, то повинен використати її до закінчення наступного робочого року.

Отже, коли в працівника лишилися невикористані дні відпустки за минулі роки, то він має право їх узяти в поточному календарному році, але повинен це узгодити з адміністрацією, оскільки його відпустка впливати на повноцінну роботу підприємства. Але резерв на такі відпустки мав би формуватися у відповідних минулих періодах і зависнути в проінвентаризованому залишку на субрахунку 471 станом на 01.01.2017 р.

А керуючись ст. 9 Конституції України, чинні міжнародні договори, згода на обов’язковість яких надана ВРУ, є частиною національного законодавства України. Тому працівник повинен щороку використовувати своє право на відпустку, незважаючи на те що КЗпП і Закон про відпустки не містять такої прямої норми.

• осовно щорічної відпустки, яку працівник бере наперед, то її надають за умови, якщо:

• адміністрація підприємства не заперечує проти надання 2-х щорічних відпусток протягом поточного календарного року: за 2016–2017 і за 2017–2018 робочий рік;
• уже почався відлік робочого року, за який надається щорічна відпустка (ч. 9 ст. 10 Закону про відпустки).

Наприклад: працівник може взяти щорічну відпустку в березні 2017 року за робочий рік, що припадає на період із 15 січня 2017 року по 14 січня 2018 року (тобто відлік робочого року, за який він бере щорічну відпустку, уже розпочався). Однак у працівника немає права взяти в березні 2017 року щорічну відпустку за робочий рік, який припадає, скажімо, на період із 18 травня 2017 року по 17 травня 2018 року (воно з’явиться після 18.05.2017 р.).

Виникає ще одне запитання: чи включати до графіка відпусток невикористані щорічні відпустки за попередні роки?

Законодавство не визначає, які саме відпустки включаються до графіка відпусток на поточний календарний рік. Але все ж зручніше включати до графіка й невикористані за попередні роки щорічні відпустки (чи їхні частини), але виділяти їх окремо. Адже це надає можливість планувати надання відпусток, щоб забезпечити безперебійну та повноцінну роботу підприємства й урахувати інтереси працівників і можливості для їхнього відпочинку.

Податкове законодавство

Тут потрібно зважати на те, що оплата щорічних відпусток оподатковується за правилами, установленими для зарплати. Але слід акцентувати увагу на тому, що згідно з абз. 3 пп. 169.4.1 ПКУ під час обкладення ПДФО нараховані суми відпускних (оскільки відпуску оплачують за середнім заробітком) відносять до періодів, за які вони нараховані.

Із 01.01.2015 р. об’єкт обкладення податком на прибуток визначають виходячи з бухгалтерського фінрезультату, тому визнання витрат відбувається за правилами бухгалтерського обліку з урахуванням різниць, визначених ПКУ.

Нагадаємо: фінрезультат до оподаткування коригують на суму витрат на формування резервів і забезпечень для відшкодування майбутніх витрат, окрім забезпечення на відпустку працівникам й інших виплат, пов’язаних з оплатою праці, і нарахованого на них ЄСВ (пп.пп. 139.1.1–139.1.2 ПКУ).

Але є й виняток: до складу витрат включаються витрати на оплату відпусток працівникам й інші виплати, пов’язані з оплатою праці, які відшкодовані після 1 січня 2015 року за рахунок резервів і забезпечень, сформованих до 1 січня 2015 року, якщо такі витрати не були враховані під час визначення об’єкта оподаткування до 1 січня 2015 року (п. 24 підрозділу 4 р. ХХ ПКУ).

Отже, потрібно відстежувати, яку відпустку використовує працівник (або за яку відпустку отримує компенсацію): ту, під яку створювався резерв до 01.01.2015 р. чи після цієї дати?

Адже норми ПКУ в редакції, чинній до 01.01.2015 р., не передбачали формування в податковому обліку витрат за сумами сформованого в бухобліку резерву на виплату відпусток, тому вони не впливали на базу обкладення податком на прибуток (див. лист ДФС від 04.09.2015 р. № 18916/6/99-99-19-02-02-15).

Тож дуже важливо відобразити в бухобліку створення резерву відпусток і нарахування оплати відпусток відповідно до вимог П(С)БО, адже від цього залежить об’єкт оподаткування.

Бухгалтерський облік: створення резерву й оплата відпусток

Оскільки забезпечення формують для виплат за невідпрацьований час, що підлягають накопиченню, то резерв відпусток створюють лише на ті відпустки, які накопичуються, — це щорічні основні та додаткові відпустки, а також на додаткові відпустки на дітей. А ось на навчальні, творчі, інші соціальні відпустки (крім відпустки на дітей) резерв не створюється. Як розрахувати коефіцієнт резервування для відпусток і визначити суму резерву, прописано в п. 14 П(С)БО 11 і поясненні до субрахунку 471 з Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Мінфіну від 30.11.1999 р. № 291. Далі щомісяця нараховують резерв відпусток, перемноживши фактично нараховану зарплату працівникам на коефіцієнт резервування, записом: Дт 23, 91, 92, 93, 949 Кт 471.

Беручи до уваги те, що працівник має щороку відгуляти щорічну (основну й додаткову) відпустку та взяти належну йому додаткову відпустку на дітей, то логічно під час розрахунку коефіцієнта резервування відпусток ураховувати лише одну відпустку кожного виду. При цьому в графіку відпусток на 2017 рік щорічна відпустка може бути запланована для одного працівника за 2016–2017 робочий рік, а для іншого ― за 2017–2018 робочий рік.

Планові суми на оплату відпусток розраховують виходячи з графіка відпусток (беруть лише ті відпустки, які плануються в поточному році, а невикористані ― ні), їх тривалості й планової середньоденної зарплати. Коефіцієнт резервування визначають, розділивши планову суму оплати на оплату відпусток на річний плановий фонд оплати праці з урахуванням ЄСВ.

Забезпечення на оплату відпусток створюють щомісяця з урахуванням коефіцієнта резервування й фактично нарахованої зарплати за поточний місяць. А використовують створений резерв забезпечення для відшкодування лише тих витрат на оплату відпусток і нарахованого ЄСВ, для покриття яких воно було створено (п. 17 П(С)БО 11).

Тож у разі, коли працівник бере 2 щорічні відпустки протягом календарного року, можуть виникнути такі ситуації.

У такому випадку під щорічну відпустку, яка надається за 2015–2016 рік, створювався резерв у попередньому році. Тому резерв під невикористану відпустку був включений до залишку на субрахунку 471 станом на 01.01.2017 р. А для оплати щорічної відпустки за 2016–2017 робочий рік резерв створюється в поточному році. Тож оплату обох відпусток нараховують за рахунок створеного резерву відпусток.

Таким чином, нарахування відпускних (компенсації) за невикористану відпустку, під яку створювався резерв, відображають записом: Дт 471 Кт 661, а ЄВС, що нарахований на такі суми відпускних (компенсації) — Дт 471 Кт 651.

Якщо ж резерв відпусток у 2015–2016 роках не створювався, то його потрібно створити через субрахунок 44 шляхом коригування нерозподіленого прибутку: Дт 44 Кт 471. Це потрібно зробити, урахувавши всі дні невикористаних відпусток станом на 01.01.2017 р.

Припустімо, надання чергової щорічної відпустки було пов’язано із сімейними обставинами, й адміністрація підприємства не заперечувала проти її надання. Але така відпустка не була передбачена графіком відпусток на 2017 рік, і, відповідно, під неї резерв відпусток не створювався.

Як пам’ятаємо, створений резерв забезпечення використовують лише для відшкодування тих витрат, для покриття яких воно було створене (п. 17 П(С)БО 11). Якщо ж резерву не вистачає для оплати щорічних відпусток, нарахування відпускних (компенсації за невикористану відпустку) і ЄСВ, відображають кореспонденцією: Дт 23, 91, 92, 93, 949 Кт 661, 651.

Таким чином, роботодавець зобов’язаний запланувати в графіку відпусток на поточний рік лише одну відпустку одного виду, але він може до графіка включити й невикористані минулорічні відпустки (їх не враховують при створенні резерву відпусток у 2017 році). Працівник також має право взяти в поточному році й невідгуляні відпустки за минулі періоди.