Продаж основних засобів підприємством на єдиному податку: облік й оподаткування
Операції з продажу основних засобів у єдинників оподатковуються по-особливому. Тож потребують додаткової уваги. Про основні правила визначення доходу від продажу основних засобів у бухгалтерському й податковому обліку юросіб-єдинників розповімо в нашій статті
Бухгалтерський облік
Згідно з пп. 296.1.3 ПКУ, платники єдиного податку групи 3 (юридичні особи) використовують дані спрощеного бухгалтерського обліку щодо доходів і витрат з урахуванням положень п.п. 44.2, 44.3 ПКУ.
Особливості такого бухобліку й складання фінзвітності встановлені П(С)БО 25 «Фінансовий звіт суб’єкта малого підприємництва». За пп. 2 п. 2 р. І П(С)БО 25, суб’єкти малого підприємництва — юридичні особи, котрі ведуть спрощений бухгалтерський облік доходів і витрат відповідно до податкового законодавства. Водночас ними складається Спрощений фінансовий звіт суб’єкта малого підприємництва.
Згідно з п. 8 р. І П(С)БО 25, суб’єкти малого підприємництва можуть, зокрема, обліковувати необоротні активи тільки за первісною вартістю без урахування зменшення корисності й переоцінки до справедливої вартості. Проводити чи не проводити переоцінку зі зменшенням корисності — має бути закріплено в наказі про облікову політику підприємства.
У нормі пп. 1.1 п. 1 р. ІІІ П(С)БО 25 прописані правила формування статті балансу «Основні засоби». Так, у цій статті зазначаються залишкова й окремо первісна (переоцінена) вартість, зокрема, основних засобів, а також нарахована сума їх зносу (у дужках).
Облік первісної вартості й нарахування амортизації основних засобів платники єдиного податку ведуть за правилами, установленими П(С)БО 7 «Основні засоби».
У Спрощеному фінансовому звіті суб’єкта малого підприємництва за формою № 1-мс відображається залишкова вартість всіх основних засобів у рядку 030, їх первісна вартість — у рядку 031 і сума накопиченого зносу — у рядку 032.
Слід зауважити, що при веденні спрощеного бухобліку на дату прийняття рішення про продаж об’єкта основного засобу не треба його переводити зі складу основних засобів до складу необоротних активів, утримуваних для продажу згідно з п. 1 р. II П(С)БО 27«Необоротні активи, утримувані для продажу, та припинена діяльність». Адже баланс за формою № 1-мс і, відповідно, норми р. ІІІ П(С)БО 25, які застосовують юрособи, котрі ведуть спрощений бухоблік, не передбачає відображення інформації про необоротні активи і групу вибуття, що утримуються для продажу.
Таким чином, у юрособи-платника єдиного податку, який складає Спрощений фінзвіт за формою № 1-мс, усі основні засоби обліковуються на рахунку 10 «Основні засоби», у т.ч. і ті, що утримуються для продажу.
Податковий облік
Під час визначення доходу від реалізації основних засобів юрособі-єдиннику слід керуватися спеціальною нормою ПКУ — п. 292.2. Відповідно до останньої, під час продажу основних засобів юридичними особами — платниками єдиного податку дохід визначається як сума коштів, отриманих від продажу таких основних засобів.
У разі ж якщо основні засоби продано після їх використання протягом 12-ти календарних місяців із дня введення в експлуатацію, дохід визначається як різниця між сумою коштів, отриманою від продажу таких основних засобів, та їх залишковою балансовою вартістю, що склалася на день продажу.
Тобто якщо юрособа-єдинник продає основний засіб, яким користується повних 12 або більше місяців, тоді до доходу потрапляє лише різниця між сумою виручки за проданий засіб і його залишковою вартістю, якщо ж менше 12-ти місяців — до доходу єдинника потрапить вся сума виручки, отримана від продажу такого засобу.
Водночас слід урахувати декілька важливих нюансів.
По-перше, норма п. 292.2 ПКУ може бути застосована під час визначення доходу від продажу лише основних засобів. Тут постає запитання: яких саме основних засобів: у розумінні ПКУ чи П(С)БО 7? Ми вважаємо, що для цілей спрощеної системи оподаткування слід керуватися визначенням основних засобів, наведеним у пп. 14.1.138 ПКУ. Адже, по-перше, текст цього підпункту не містить жодних застережень щодо системи оподаткування, а по-друге, самі податківці у своїх роз’ясненнях, розміщених в категорії 108 «Єдиний податок для юридичних осіб — суб’єктів господарювання (спрощена система оподаткування)» системи «ЗІР», наводять саме податкове визначення основних засобів.
Нагадаємо
Згідно з пп. 14.1.138 ПКУ, основні засоби — матеріальні активи, що призначаються платником податку для використання в госпдіяльності, вартість яких перевищує6000 грн і поступово зменшується у зв’язку з фізичним або моральним зносом й очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких із дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік).
Водночас до основних засобів не належать:
- вартість землі;
- незавершені капітальні інвестиції;
- автомобільні дороги загального користування;
- бібліотечні й архівні фонди;
- матеріальні активи, вартість яких не перевищує 6000 грн (Така вартісна межа діє щодо придбаних основних засобів після 01.09.2015 р. для віднесення їх до основних засобів у розумінні пп. 14.1.138 ПКУ.);
- невиробничі основні засоби;
- нематеріальні активи.
Таким чином, юрособа-єдинник може скористатися спеціальною нормою — п. 292.2 ПКУ, у разі продажу основних засобів за умови, що такі основні засоби відповідають поняттю, визначеному в пп. 14.1.138 ПКУ.
Ураховуючи зазначене вище, у юрособи-єдинника, напевно, постане ще одне запитання: чи можна наразі вважати основними засобами ті активи, котрі були придбані, скажімо, до 01.09.2015 р., первісна вартість яких становила, наприклад, 2600 грн?
Вважаємо, що так, можна. Це випливає з роз’яснень фахівців ДФС, зокрема, наведених у листі ДФСУ від 10.11.2015 р. № 23971/6/99-99-19-02-02-15, стосовно того, що критерій для основних засобів у 6000 грн застосовується після 01.09.2015 р. і не потребує перерахунку для основних засобів, уведених в експлуатацію до цієї дати, і, відповідно, виключення зі складу основних засобів, якщо їх первісна вартість була менш ніж 6000 грн. Такі засоби лишаються в складі основних засобів під час здійснення податкового обліку до повної їх амортизації до залишкової вартості на рівні ліквідаційної.
Отже, якщо на дату оприбуткування основного засобу він відповідав критеріям, наведеним у пп. 14.1.138 ПКУ (до 01.09.2015 р. — 2500 грн, а після цієї дати — 6000 грн), то під час його продажу слід застосовувати спеціальні правила визначення доходу, наведені в п. 292.2 ПКУ.
По-друге, для визначення доходу від продажу основних засобів необхідно знати їх залишкову (балансову) вартість.
У ПКУ, а саме в пп. 14.1.9, наведено визначення залишкової вартості основних засобів, однак воно стосується лише платників податку на прибуток.
Керуючись п. 5.3 ПКУ, наведімо бухоблікове визначення залишкової вартості. Так, згідно з п. 4 П(С)БО 7, залишкова вартість – це різниця між первісною (переоціненою) вартістю необоротного активу та сумою його накопиченої амортизації (зносу).
Зважаючи на те що юрособи-єдинники ведуть спрощений бухоблік (згідно з пп. 296.1.3 ПКУ), вони нараховують «бухгалтерську» амортизацію. Тож вважаємо, що дані про накопичену амортизацію слід черпати саме з даних бухобліку.
А тому сума нарахованої амортизації повинна бути розрахована за бухобліковими правилами на підставі загальних норм П(С)БО 7 (див. також абз. 2 пп. 1.1 п. 1 р. ІІІ П(С)БО 25). Відповідно, і залишкову (балансову) вартість для визначення оподатковуваного доходу юрособі-єдиннику слід брати саме з даних бухобліку.
Опосередковано підтверджує це й роз’яснення контролерів, розміщене в підкатегорії 108.01.02 системи «ЗІР»:
«Сума залишкової балансової вартості на день продажу розраховується відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби».
По-третє, залишкову вартість основних засобів слід визначити на день продажу. А коли саме настає цей день для юрособи-єдинника, у р. XIV ПКУ чітко не прописано. Ми вважаємо, оскільки для спрощенців діють правила «касового методу», то згідно з п. 292.6 ПКУ датою отримання доходу від реалізації основних засобів є дата надходження коштів на поточний рахунок або в касу.
За таких обставин у єдинника може виникнути питання щодо визначення балансової вартості. Адже, наприклад, якщо продаж основного засобу відбувся в середині місяця, а єдинник такий засіб не виводив з експлуатації завчасно, то, як визначити цю залишкову (балансову) вартість?
Знову ж таки звернімося до бухоблікових правил нарахування амортизації. Згідно з абз. 4 п. 29 П(С)БО 7, нарахування амортизації основного засобу припиняється, починаючи з місяця, наступного за місяцем його вибуття.
Таким чином, навіть якщо основний засіб реалізується посеред місяця, залишкову (балансову) вартість слід брати з урахуванням цього повного місяця нарахування амортизації. Наприклад, якщо об’єкт основного засобу продають 09.07.2016 р., то станом на дату продажу слід брати залишкову вартість з урахуванням амортизації, нарахованої за весь липень.
Зауважте
Для юридичних осіб — платників єдиного податку нормами ПКУ не передбачено обов’язкової умови щодо продажу основних засобів за ціною не нижче їх оціночної вартості (підкатегорія 108.05 системи «ЗІР»).
У разі якщо юрособа-єдинник є платником ПДВ, тоді в оподатковуваний дохід від продажу основного засобу не включається сума податкового зобов’язання з ПДВ (пп. 1 п. 292.11 ПКУ).
Розгляньмо відображення продажу об’єкта основного засобу в юрособи-єдинника на прикладі.
Приклад
Підприємство єдиного податку групи 3, платник ПДВ, вирішило продати холодильник (обладнання, що використовували в магазині), який експлуатувався протягом 4 років. Первісна вартість холодильника на момент його придбання становила 12000,00 грн (у т.ч. ПДВ — 2000,00 грн). За період його експлуатації нараховано амортизацію в сумі 6940,00 грн.
Згідно з договором купівлі-продажу, продажна вартість холодильника становить 4200,00 грн (у т.ч. ПДВ — 700,00 грн).
Порядок відображення операцій із продажу об’єкта основного засобу в спрощеному бухгалтерському та податковому обліку відображено в таблиці.
Таблиця
Облік продажу основних засобів у юрособи-єдинника
№ з/п |
Зміст господарської операції |
Спрощений бухгалтерський облік |
Сума, грн |
Податковий облік, грн |
||
Дт |
Кт |
Дохід |
Витрати |
|||
1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
6 |
7 |
1 | Списано балансову вартість |
97 |
10 |
3 060,00 |
— |
— |
2 | Списано суму зносу |
13 |
10 |
6 940,00 |
— |
— |
3 | Відображено дохід від продажу основного засобу |
37 |
74 |
4 200,00 |
— |
— |
4 | Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ |
74 |
641/ПДВ |
700,00 |
— |
— |
5 | Отримано кошти за реалізований холодильник |
31 |
37 |
4 200,00 |
440,00* |
— |
6 | Нараховано єдиний податок |
96 |
641/ЄП |
13,20 |
— |
— |
* Оскільки юрособа-єдинник є платником ПДВ та виконується умова щодо використання основного засобу протягом більш ніж 12-ти календарних місяців, то сума оподатковуваного доходу становить 440,00 грн ((4200,00 – 700,00) – 3060,00).
Катерина ЧЕРНОВСЬКА,
бухгалтер-експерт
Чи потрібно, з огляду на підпункт 7 підпункту 298.2.3 ПКУ, у випадку продажу юридичною особою платником єдиного податку основного засобу – об’єкт нерухомості, вносити зміни до Реєстру платників єдиного податку щодо видів господарської діяльності, так як серед діючих видів відсутній квед 68.10 “Купівля та продаж власного нерухомого майна”