Переходные отпускные: начисление ЕСВ, налогообложение, отражение в отчетности

Предоставление отпусков, период которых охватывает 2 месяца и более, — достаточно распространенное явление. Ведь работник может иметь право на ежегодный основной и дополнительный отпуска, а также на дополнительный отпуск на детей. И начало отпуска может приходиться на середину или конец календарного месяца. Следовательно, неизменно каждый год возникают вопросы об особенностях начисления ЕСВ на переходные отпускные и их налогообложения

Расчет оплаты переходных отпусков

Порядок предоставления ежегодных отпусков определен Законом Украины «Об отпусках» от 15.11.1996 г. № 504/96-ВР (далее — Закон об отпусках). А особенности расчета отпускных прописаны в Порядке исчисления средней заработной платы, утвержденном постановлением КМУ от 08.02.1995 г. № 100 (далее — Порядок № 100).

Напомним: все начисления сумм оплаты отражают за календарный месяц с первого до последнего числа месяца. А оплату за время отпусков, в отличие от порядка их фактической выплаты, распределяются пропорционально времени, которое приходится на дни отпуска в соответствующем месяце (пп. 1.6.1 Инструкции по статистике заработной платы, утвержденной приказом Госкомстата от 13.01.2004 г. № 5, далее — Инструкция № 5).

Итак, в случае когда период отпуска охватывает не один месяц:

• среднюю зарплату для начисления отпускных определяют на дату события, то есть на дату начала отпуска, а расчетным периодом будут 12 календарных месяцев, предшествующих месяцу начала отпуска;
• расчет стажа и продолжительности отпусков проводят отдельно для каждого вида отпуска (ежегодный основной, ежегодный дополнительный, дополнительный на детей и т.п.);
• отпускные рассчитывают отдельно за каждый месяц, на который приходятся календарные дни отпуска.

Следует напомнить, что в заработок при исчислении средней зарплаты для оплаты отпуска включают:

• выплаты за время, в течение которого работнику сохраняется средний заработок (за время предыдущего ежегодного отпуска, исполнения государственных и общественных обязанностей, служебной командировки и т.д.), и пособие по временной нетрудоспособности (абз. 4 п. 3 Порядка № 100);
• премии за месяц, квартал, полугодие, 9 месяцев — в заработок за тот месяц, на который они приходятся согласно расчетной ведомости (абз. 1 п. 3 Порядка № 100);
• вознаграждения по итогам работы за год (за выслугу лет) — прибавляют к каждому месяцу расчетного периода 1/12 вознаграждения, начисленного в текущем за прошедший календарный год (абз. 2 п. 3 Порядка № 100).

Также согласно разъяснениям Минсоцполитики в письме от 26.11.2012 г. № 1203/13/84-12из расчетного периода исключают календарные дни отпуска без сохранения заработной платы, предоставленные в соответствии со ст.ст. 25 и 26 Закона об отпусках. А в прошлом году Минсоцполитики разъяснило, что при исчислении средней зарплаты для отпусков учитываются и другие отпуска без сохранения заработной платы, предоставленные согласно законодательству (письма от 12.01.2015 г. № 4/13/116-15, от 14.09.2015 г. № 520/18/99-15). То есть при расчете отпускных законодательно установленную продолжительность таких отпусков исключают из расчетного периода.

Рассмотрим расчет переходных отпускных на конкретной ситуации.

В первую очередь возникает следующий вопрос: нужно ли определять отдельно среднюю зарплату для каждого вида отпуска? Специалисты Минсоцполитики считают, что все зависит от того, один приказ был издан о предоставлении отпусков или два отдельных приказа. В первом случае достаточно исчислить среднюю зарплату лишь один раз, а во втором — расчеты проводят отдельно для ежегодного основного отпуска и для дополнительного отпуска на детей. Предположим, что в нашей ситуации был издан один приказ на оба отпуска.

Шаг 1. Определяем заработок за расчетный период, включая сумму начисленной зарплаты, больничных и добавляем 1/12 вознаграждения за каждый месяц расчетного периода:

86000 грн + 4100 грн + (6000 грн : 12) х 12 = 96100 грн.

Шаг 2. Рассчитываем количество календарных дней в расчетном периоде (июнь 2015 года – май 2016 года) за вычетом праздничных и нерабочих дней и календарных дней отпуска без сохранения заработной платы:

366 к.дн. – 9 к.дн. – 15 к.дн. = 342 к.дн.

Шаг 3. Средняя зарплата для расчета отпускных составляет:

96100 грн : 342 к.дн. = 280,99 грн.

Шаг 4. Работнику должны начислить оплату за:

• 9 к.дн. ежегодного отпуска, приходящихся на июнь (28 июня не учитывается, ведь этот день — праздничный):

280,99 грн х 9 к.дн. = 2528,91 грн;

• 15 к.дн. ежегодного отпуска, приходящихся на июль:

280,99 грн х 15 к.дн. = 4214,85 грн;

• 10 к.дн. июля дополнительного отпуска на детей:

280,99 грн х 10 к.дн. = 2809,90 грн.

Начисление ЕСВ на переходные отпускные

В случае если период отпуска охватывает не один календарный месяц, то ЕСВ начисляется отдельно за каждый месяц, на который приходится отпуск (пп. 2 п. 3 р. IV Инструкции о порядке начисления и уплаты единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденной приказом Минфина от 20.04.2015 г. № 449, далее — Инструкция № 449). Вместе с тем максимальную величину при начислении ЕСВ на сумму оплаты ежегодного отпуска, период которых — более одного месяца, применяют отдельно за каждый месяц.

Заметим: начиная с 17.05.2016 г. больше не нужно соблюдать очередность учета выплат при начислении ЕСВ, которая была определена предыдущей редакцией вышеупомянутой нормы.

В базу начисления ЕСВ за июнь 2016 года включают сумму начисленной июньской зарплаты (5200 грн) и июньских отпускных (2528,91 грн), всего — 7728,91 грн (5200 грн + 2528,91 грн).

Начисленный за июнь 2016 года ЕСВ составит:

• на июньскую зарплату:

5200 грн х 22% = 1144 грн;

• на июньские отпускные:

528,91 грн х 22% = 556,36 грн.

В базу начисления ЕСВ за июль 2016 года включают сумму начисленных июльских отпускных за основной и детский отпуска:

4214,85 грн + 2809,90 = 7024,75 грн.

Начисленный на июльские отпускные ЕСВ составит:

7024,75 грн х 22% = 1545,45 грн.

Отражение отпускных в таблице 6 Формы № Д4. Особенности отражения в отчетности переходных отпускных определены п. 9 р. IV Порядка формирования и предоставления страхователями отчета относительно сумм начисленного единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденного приказом Минфина от 14.04.2015 г. № 435, далее — Порядок № 435).

Отображая переходные отпускные в Форме № Д4, необходимо учесть следующее:

• суммы, начисленные за дни ежегодных и дополнительных отпусков, вносят в графу 17 «Загальна сума нарахованої заробітної плати (доходу) (усього з початку звітного місяця)», указывая сумму, приходящуюся на дни отпуска в соответствующем месяце, с кодом типа начислений «10» и указывая в реквизите 11 месяц, за который они начислены;
• отпускные, приходящиеся на дни отпуска следующих месяцев, отображают в отдельных строках, следующих за первой строкой, с кодом типа начислений «10» и указанием соответствующего месяца.

Итак, в таблице 6 Формы № Д4 за июнь 2016 года для застрахованного лица отводится три строки:

• в первой строке отражают июньскую зарплату, указывая в реквизите 9 «Код категорії ЗО»― «1», реквизит 10 «Код типу нарахувань» не заполняют, в реквизите 11 «Місяць та рік, за який проведено нарахування» ― «062016», в реквизите 15 «Кількість календарних днів перебування у трудових/ЦП відносинах протягом звітного місяця» ― «30», в реквизитах 17–18 записывают сумму 5200,00 грн, а в реквизите 21 — сумму начисленного ЕСВ — 1144 грн;
• во второй строке показывают отпускные за июнь с указанием в реквизите 9 — «1», в реквизите 10 проставляют «10», в реквизите 11 — «062016», реквизит 15 не заполняют, в реквизитах 17–18 записывают сумму 2528,91 грн, а в реквизите 21 — сумму начисленного ЕСВ — 556,36 грн;
• в третьей строке показывают отпускные за июль с указанием в реквизите 9 — «1», в реквизите 10 — «10», в реквизите 11 — «072016», реквизит 15 не заполняют, в реквизитах 17–18 записывают сумму 7024,75 грн, а в реквизите 21 — сумму начисленного ЕСВ — 1545,45 грн.

Налогообложение переходных отпускных

При обложении НДФЛ доходов в виде зарплаты за период ее сохранения (в т.ч. оплаты отпусков) их относят к соответствующим налоговым периодам, за которые они начислены (абз. 3 пп. 169.4.1 НКУ). Поэтому при налогообложении отпускных определяют базу обложения НДФЛ и применяют налоговую соцльготу отдельно за каждый месяц, на который приходится отпуск. При этом к суммам отпускных, начисленных за будущие месяцы, налоговую соцльготу не применяют, поскольку неизвестен общий месячный налогооблагаемый доход за данный месяц.

В общий налогооблагаемый доход июня 2016 года включают июньскую зарплату и отпускные на общую сумму:

5200 грн + 2528,91 грн = 7728,91 грн.

Сумма удержанного НДФЛ составляет:

7728,91 грн х 18% = 1391,20 грн.

Начисленные за июль отпускные включаются в общий налогооблагаемый доход июля 2016 года, сумма удержанного НДФЛ равна:

7024,75 грн х 18% = 1264,46 грн.

Обратите внимание: вышеописанное распределение отпускных между месяцами применяется только для того, чтобы правильно определить сумму налога, в частности, определить, имеет ли право налогоплательщик на налоговую соцльготу в конкретном месяце или нет. Но это совсем не значит, что налоговый агент из суммы июльских отпускных удерживает и перечисляет в бюджет НДФЛ в июле. Согласно правилам пп. 168.1.2 НКУ, налог уплачивается (перечисляется) в бюджет при выплате налогооблагаемого дохода единым платежным документом. Итак, НДФЛ со всей суммы отпускных (как июньских, так и июльских) перечисляется в бюджет в день выплаты отпускных (то есть в июне).

Военный сбор со всей суммы начисленного в июне 2016 года дохода (июньскую зарплату, июньские и июльские отпускные) удерживают и перечисляют в бюджет во время их выплаты:

(5200 грн + 2528,91 грн + 7024,75 грн) х 1,5% = 221,30 грн.

Отражение в форме № 1ДФ. Поскольку отпускные за июль 2016 года начислили в июне, то сумма начисленных июльских отпускных включается в форму № 1ДФ за ІІ квартал 2016 года (см. разъяснение с подкатегории 103.25 системы «ЗІР»). Ведь в графе 3а «Сума нарахованого доходу» формы № 1 ДФ за отчетный квартал отражают доход, начисленный физлицу в соответствии с признаком дохода согласно справочнику признаков доходов. При начислении дохода его отражают в графе 3а обязательно, независимо от того, выплачены данные доходы или нет (п. 3.2 Порядка заполнения и предоставления налоговыми агентами Налогового расчета сумм дохода, начисленного (уплаченного) в пользу налогоплательщиков, и сумм удержанного с них налога, утвержденного приказом Минфина от 13.01.2015 г. № 4). При этом не имеет значения, за какой период начислены эти доходы.

Таким образом, начисленные (выплаченные) работнику суммы отпускных за июнь и июль 2016 года и удержанный (перечисленный) из них налог нужно отобразить в форме № 1ДФ за ІІ квартал 2016 года.