Перехідні відпускні: нарахування ЄСВ, оподаткування, відображення у звітності
Надання відпусток, період яких охоплює 2 місяці й більше, ― доволі поширене явище. Адже працівник може мати право на щорічну основну й додаткову відпустки, а також на додаткову відпустку на дітей. Та й початок відпустки може припадати на середину чи кінець календарного місяця. Тож незмінно щороку виникають питання про особливості нарахування ЄСВ на перехідні відпускні та їх оподаткування
Розрахунок оплати перехідних відпусток
Порядок надання щорічних відпусток визначено Законом України «Про відпустки» від 15.11.1996 р. № 504/96-ВР (далі ― Закон про відпустки). А особливості розрахунку відпускних прописані в Порядку обчислення середньої заробітної плати, затвердженому постановою КМУ від 08.02.1995 р. № 100 (далі ― Порядок № 100).
Нагадаємо: усі нарахування сум оплати відображають за календарний місяць із першого до останнього числа місяця. А оплату за час відпусток, на відміну від порядку їхньої фактичної виплати, розподіляють пропорційно часу, що припадає на дні відпустки у відповідному місяці (пп. 1.6.1 Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Держкомстату від 13.01.2004 р. № 5, далі ― Інструкція № 5).
Отже, у разі коли період відпустки охоплює не один місяць:
- середню зарплату для нарахування відпускних визначають на дату події, тобто на дату початку відпустки, а розрахунковим періодом є 12 календарних місяців, що передують місяцю початку відпустки;
- розрахунок стажу й тривалості відпусток проводять окремо для кожного виду відпустки (щорічна основна, щорічна додаткова, додаткова на дітей тощо);
- відпускні розраховують окремо за кожен місяць, на який припадають календарні дні відпустки.
Слід нагадати, що до заробітку при обчисленні середньої зарплати для оплати відпустки включають:
- виплати за час, протягом якого працівнику зберігається середній заробіток (за час попередньої щорічної відпустки, виконання державних і громадських обов’язків, службового відрядження тощо), та допомога у зв’язку з тимчасовою непрацездатністю (абз. 4 п. 3Порядку № 100);
- премії за місяць, квартал, півріччя, 9 місяців — до заробітку за той місяць, на який вони припадають згідно з розрахунковою відомістю (абз. 1 п. 3 Порядку № 100);
- винагороди за підсумками роботи за рік (за вислугу років) — додають до кожного місяця розрахункового періоду 1/12 винагороди, нарахованої в поточному за минулий календарний рік (абз. 2 п. 3 Порядку № 100).
Також згідно з роз’ясненнями Мінсоцполітики в листі від 26.11.2012 р. № 1203/13/84-12 із розрахункового періоду виключають календарні дні відпустки без збереження зарплати, надані відповідно до ст.ст. 25 і 26 Закону про відпустки. А торік Мінсоцполітики роз’яснило, що при обчисленні середньої зарплати для відпусток ураховуються й інші відпустки без збереження зарплати, надані згідно із законодавством (листи від 12.01.2015 р. № 4/13/116-15, від 14.09.2015 р.№ 520/18/99-15). Тобто під час обчислення відпускних законодавчо встановлену тривалість таких відпусток виключають із розрахункового періоду.
Розгляньмо розрахунок перехідних відпускних на конкретній ситуації.
Ситуація
Працівниця Коваленко Олена Михайлівна (адмінперсонал) бере щорічну основну відпустку з 21 червня 2016 року на 24 к.дн. і 10 к.дн. відпустки на дітей. Протягом розрахункового періоду (червень 2015 року – травень 2016 року) вона перебувала у відпустці без збереження зарплати 15 к.дн. (із 17 по 31 грудня 2015 року) згідно зі ст. 26 Закону про відпустки, на лікарняному ― 20 к.дн. у листопаді 2015 року. Протягом розрахункового періоду їй нарахували зарплату в розмірі 86000 грн, лікарняні — у сумі 4100 грн і в лютому 2016 року — винагороду за підсумками роботи за 2015 рік у сумі 6000 грн.
Передусім постає таке запитання: чи потрібно визначати окремо середню зарплату для кожного виду відпустки? Спеціалісти Мінсоцполітики вважають, що все залежить від того, один наказ було видано про надання відпусток чи два окремі накази. У першому випадку достатньо обчислити середню зарплату лише один раз, а в другому — розрахунки проводять окремо для щорічної основної відпустки та для додаткової відпустки на дітей. Припустімо, що в нашій ситуації був виданий один наказ на обидві відпустки.
Крок 1. Визначаємо заробіток за розрахунковий період, який включає суму нарахованої зарплати, лікарняних, і додаємо 1/12 винагороди до кожного місяця розрахункового періоду:
86000 грн + 4100 грн + (6000 грн : 12) х 12 = 96100 грн.
Крок 2. Розраховуємо кількість календарних днів у розрахунковому періоді (червень 2015 року – травень 2016 року) за вирахуванням святкових і неробочих днів і календарних днів відпустки без збереження зарплати:
366 к.дн. – 9 к.дн. – 15 к.дн. = 342 к.дн.
Крок 3. Середня зарплата для розрахунку відпускних становить:
96100 грн : 342 к.дн. = 280,99 грн.
Крок 4. Працівнику мають нарахувати оплату за:
- 9 к.дн. щорічної відпустки, що припадають на червень (28 червня не враховується, адже цей день — святковий):
280,99 грн х 9 к.дн. = 2528,91 грн;
- 15 к.дн. щорічної відпустки, що припадають на липень:
280,99 грн х 15 к.дн. = 4214,85 грн;
- 10 к.дн. липня додаткової відпустки на дітей:
280,99 грн х 10 к.дн. = 2809,90 грн.
Нарахування ЄСВ на перехідні відпускні
У разі якщо період відпустки охоплює не один календарний місяць, то ЄСВ нараховують окремо за кожен місяць, на який припадає відпустка (пп. 2 п. 3 р. IV Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Мінфіну від 20.04.2015 р. № 449, далі ― Інструкція № 449). При цьому максимальну величину під час нарахування ЄСВ на суму оплати щорічної відпустки, період яких — понад один місяць, застосовують окремо за кожен місяць.
Зауважимо: починаючи з 17.05.2016 р. більше не потрібно дотримуватися черговості врахування виплат при нарахуванні ЄСВ, яка була визначена попередньою редакцією зазначеної вище норми.
Продовження ситуації
Скористаймося наведеними вище даними, але припустімо, що в червні за 13 р.дн. працівниці була нарахована також зарплата в сумі 5200 грн.
До бази нарахування ЄСВ за червень 2016 року включають суму нарахованої червневої зарплати (5200 грн) і червневих відпускних (2528,91 грн), усього — 7728,91 грн (5200 грн + 2528,91 грн).
Нарахований за червень 2016 року ЄСВ становитиме:
- на червневу зарплату:
5200 грн х 22% = 1144 грн;
- на червневі відпускні:
2528,91 грн х 22% = 556,36 грн.
До бази нарахування ЄСВ за липень 2016 року включають суму нарахованих липневих відпускних за основну та дитячу відпустки:
4214,85 грн + 2809,90 = 7024,75 грн.
Нарахований на липневі відпускні ЄСВ становитиме:
7024,75 грн х 22% = 1545,45 грн.
Відображення відпускних у таблиці 6 Форми № Д4. Особливості відображення у звітності перехідних відпускних визначено п. 9 р. IV Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Мінфіну від 14.04.2015 р. № 435, далі — Порядок № 435).
Відображаючи перехідні відпускні у Формі № Д4, слід узяти до уваги таке:
- суми, нараховані за дні щорічних і додаткових відпусток, уносять до графи 17 «Загальна сума нарахованої заробітної плати (доходу) (усього з початку звітного місяця)», указуючисуму, що припадає на дні відпустки у відповідному місяці, із кодом типу нарахувань «10»і зазначаючи в реквізиті 11 місяць, за який їх нараховано;
- відпускні, що припадають на дні відпустки наступних місяців, відображають в окремих рядках, наступних за першим рядком, із кодом типу нарахувань «10» і зазначенням відповідного місяця.
Отже, у таблиці 6 Форми № Д4 за червень 2016 року для застрахованої особи відводять три рядки:
- у першому рядку відображають червневу зарплату, зазначаючи в реквізиті 9 «Код категорії ЗО» ― «1», реквізит 10 «Код типу нарахувань» не заповнюють, у реквізиті 11 «Місяць та рік, за який проведено нарахування» ― «062016», у реквізиті 15 «Кількість календарних днів перебування у трудових/ЦП відносинах протягом звітного місяця» ― «30», у реквізитах 17–18 записують суму 5200,00 грн, а в реквізиті 21 — суму нарахованого ЄСВ ― 1144 грн;
- у другому рядку показують відпускні за червень із зазначенням у реквізиті 9 ― «1», у реквізиті 10 проставляють «10», у реквізиті 11 ― «062016», реквізит 15 не заповнюють, у реквізитах 17–18 записують суму 2528,91 грн, а в реквізиті 21 — суму нарахованого ЄСВ ― 556,36 грн;
- у третьому рядку показують відпускні за липень із зазначенням у реквізиті 9 ― «1», у реквізиті 10 ― «10», у реквізиті 11 ― «072016», реквізит 15 не заповнюють, у реквізитах 17–18 записують суму 7024,75 грн, а в реквізиті 21 — суму нарахованого ЄСВ ― 1545,45 грн.
Оподаткування перехідних відпускних
Під час обкладення ПДФО доходів у вигляді зарплати за період її збереження (у т.ч. оплати відпусток) їх відносять до відповідних податкових періодів, за які вони нараховані (абз. 3 пп. 169.4.1 ПКУ). Тому під час оподаткування відпускних визначають базу обкладення ПДФО та застосовують податкову соцпільгу окремо за кожен місяць, на який припадає відпустка. Водночас до сум відпускних, нарахованих за майбутні місяці, податкову соцпільгу не застосовують, оскільки ще невідомий загальний місячний оподатковуваний дохід за такий місяць.
До загального оподатковуваного доходу червня 2016 року включають червневу зарплату й відпускні загальною сумою:
5200 грн + 2528,91 грн = 7728,91 грн.
Сума утриманого ПДФО становить:
7728,91 грн х 18% = 1391,20 грн.
Нараховані за липень відпускні включають до загального оподатковуваного доходу липня 2016 року, сума утриманого ПДФО дорівнює:
7024,75 грн х 18% = 1264,46 грн.
Зверніть увагу: описаний вище розподіл відпускних між місяцями застосовується лише для того, аби правильно визначити суму податку, зокрема визначити, чи має право платник податку на податкову соцпільгу в конкретному місяці чи ні. Але це зовсім не означає, що податковий агент із суми липневих відпускних утримує та перераховує до бюджету ПДФО в липні. За правилами пп. 168.1.2 ПКУ, податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Отже, ПДФО з усієї суми відпускних (і червневих, і липневих) перераховується до бюджету в день виплати відпускних (тобто в червні).
Військовий збір із усієї суми нарахованого в червні 2016 року доходу (червневу зарплату, червневі та липневі відпускні) утримують і перераховують до бюджету під час їхньої виплати:
(5200 грн + 2528,91 грн + 7024,75 грн) х 1,5% = 221,30 грн.
Відображення у формі № 1ДФ. Оскільки відпускні за липень 2016 року нарахували в червні, то суму нарахованих липневих відпускних включають до форми № 1ДФ за ІІ квартал 2016 року (див. роз’яснення з підкатегорії 103.25 системи «ЗІР»). Адже в графі 3а «Сума нарахованого доходу» форми № 1 ДФ за звітний квартал відображають дохід, який нараховано фізособі відповідно до ознаки доходу згідно з довідником ознак доходів. У разі нарахування доходу його відображають у графі 3а обов’язково, незалежно від того, виплачені такі доходи чи ні (п. 3.2 Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Мінфіну від 13.01.2015 р. № 4). При цьому не має значення, за який період нараховані такі доходи.
Отже, нараховані (виплачені) працівнику суми відпускних за червень і липень 2016 року й утриманий (перерахований) із них податок потрібно відобразити у формі № 1ДФ за ІІ квартал 2016 року.
Світлана ЛІСТРОВА,
бухгалтер-експерт