Безоплатно передаємо основні засоби юрособі: які податкові наслідки й облік

Жовтень 6, 2015 0 By admin

На практиці ведення господарської діяльності нерідко бувають ситуації, коли підприємство передає іншій юридичній особі об’єкт основних засобів, причому абсолютно безоплатно. Тож розглянемо, як така операція відображається в бухгалтерському й податковому обліку підприємства-дарувальника

Бухгалтерський облік

Відповідно до п. 33 П(С)БО 7 «Основні засоби», унаслідок безплатної передачі об’єкт основних засобів вилучається з активів, тобто списується з балансу. Фінансовий результат від вибуття розраховується шляхом вирахування з доходу від вибуття їх залишкової вартості, непрямих податків та витрат, пов’язаних із таким вибуттям (п. 34 П(С)БО 7). Тобто під час безкоштовного передання об’єкта основних засобів «видаткова частина» складається з його залишкової вартості та суми ПДВ, нарахованих під час передання. Це підтверджують і п.п. 5, 6П(С)БО 16 «Витрати», відповідно до яких витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов’язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками) за умови, якщо ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Є запитання: чи виникає дохід під час безоплатного передання? Для цього звернімося доП(С)БО 15 «Дохід», згідно із п. 5 якого:

«дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов’язання, що зумовлює зростання власного капіталу».

Під час безоплатного передання відбувається не збільшення, а навпаки — зменшення активів. Зменшення зобов’язань також не відбувається — адже така операція не передбачає отримання будь-яких коштів або активів взамін переданого об’єкта основних засобів, отже, будь-які розрахунки сторін не порушені. Таким чином, доходу під час безплатного передання немає. Розглянемо порядок відображення операції з безоплатного передання об’єкта основних засобів у податковому обліку.

Податок на прибуток

Із 1 січня 2015 року внесено істотні зміни до порядку обчислення податку на прибуток підприємств (завдяки Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28.12.2014 р.№ 71-VIII). Відповідно до пп. 134.1.1 ПКУ, об’єктом оподаткування є прибуток, який визначається коригуванням (зменшенням або збільшенням) прибутку або збитку, визначеного у фінансовій звітності підприємства згідно із П(С)БО або МСФЗ, на різниці (наведені у ст.ст. 138–141 ПКУ. — Прим. авт.). Без різниць (окрім збитків минулих років) визначати базу по податку на прибуток можуть платники, у яких бухдохід за останній рік не перевищує 20 млн грн. У разі якщо підприємство бажає використати таке право, про це потрібно буде проставити відмітку в декларації. Тоді без застосування різниць (окрім збитків минулих років) підприємство визначатиме базу для податку на прибуток до тих пір, поки дохід не перевищить 20 млн грн.

Таким чином, важливо:

1) як операція безплатного передання відобразилася в бухгалтерському обліку та вплинула на фінрезультат до оподаткування;

2) чи передбачені в ПКУ різниці, пов’язані з операцією безоплатного передання основних засобів. Звичайно, якщо підприємство застосовує різниці.

Про бухправила ми говорили вище, а ось стосовно різниць цікава картина.

Окремих правил і різниць саме для безплатного передання основних засобів ПКУ не містить, але є дві різниці, пов’язані з такою операцією.

Одна — пов’язана із продажем і ліквідацією основних засобів. Згідно із п. 138.1 ПКУ, у разі ліквідації або продажу об’єкта основних засобів або нематеріального активу:

• фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму залишкової вартості такого об’єкта, розрахованої за бухгалтерськими правилами, тобто відповідно до П(С)БО;

і

• фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму його залишкової вартості, розрахованої за правилами податкового обліку (тобто як різниця між первісною вартістю та сумою амортизації, розрахованою відповідно до п. 138.3 ПКУ (пп. 14.1.9 ПКУ)).

Ви можете сказати, що безоплатне передання — це ж не продаж або ліквідація. Але ми говоримо про цю різницю тому, що безоплатне передання прирівнюється до продажу (реалізації) (пп. 14.1.202 ПКУ). Процитуємо:

 «продаж (реалізація) товарів — будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів».

Тому вважаємо, що і під час безоплатного передання основних засобів потрібно застосовувати згадану різницю як під час продажу — на бухзалишкову вартість збільшити фінрезультат до оподаткування, і на податкову залишкову — зменшити його. Але ось чи дотримуються такої самої думки контролери, поки не зрозуміло. Та й законотворець, якби бажав однозначності, говорив би про вибуття основних засобів…

Друга різниця пов’язана з подарунками неприбутковим установам та організаціям. Зокрема, збільшує фінрезультат до оподаткування сума коштів або вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, перерахованих (переданих) протягом звітного року до неприбуткових установ та організацій, визначених у пп.пп. 1, 2 пп. 133.1.1 ПКУ, яка перевищує 4% оподатковуваного прибутку попереднього звітного року (пп. 140.5.9 ПКУ). Основні засоби потрапляють під визначення товарів (пп. 14.1.244 ПКУ). Тому, даруючи їх неприбутковим організаціям із пп.пп. 1 і 2, пп. 133.1.1 ПКУ, які внесені до Реєстру неприбуткових, діятиме ця різниця.

ПДВ

Безплатне передання необоротного активу потрапляє під визначення постачання (пп. 14.1.191 ПКУ). Отже, під час безоплатного передання необхідно нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ виходячи з бази не нижче залишкової бухгалтерської вартості на початок періоду здійснення операції (п. 188.1 ПКУ). У цьому випадку доведеться виписати дві податкові накладні: одну — на суму 0 грн — на контрактну ціну, другу — на перевищення залишкової вартості над контрактною (тип 16 — Складена на суму перевищення балансової (залишкової) вартості необоротних активів над фактичною ціною їх поставки) — тобто фактично на залишкову вартість. У накладній із типом 16 ІПН і в рядках, де необхідно заповнити дані покупця, проставляються дані підприємства-дарувальника.

У рядках, відведених для заповнення даних покупця, постачальник (продавець) зазначає власні дані. У графу 3 «Номенклатура товарів/послуг продавця» такої податкової накладної вписують, відповідно, фразу:

«перевищення балансової (залишкової) вартості над фактичною ціною постачання необоротних активів, указаними в податковій накладній № ___».

До того ж зазначають порядковий номер першої податкової накладної, складеної на суму, визначену, виходячи з фактичної ціни (договірної вартості).

Такі податкові накладні потрібно зареєструвати в ЄРПН, але стороні, що приймає об’єкт основних засобів, вони не направляються.

Окрім того, якщо під час придбання об’єкта основних засобів вхідний ПДВ підприємство відобразило в податковому кредиті, то нині під час безоплатного передання, а інакше кажучи — під час використання в негоспдіяльності, необхідно нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ (пп. «г» п. 198.5 ПКУ). Податкову накладну потрібно буде скласти не пізніше останнього дня звітного періоду, у якому відбулося безоплатне передання й зареєструвати в ЄРПН. Базою оподаткування за необоротними активами в цьому випадку є балансова (залишкова) вартість, що сформувалася на початок звітного періоду, а в разі відсутності обліку необоротних активів — виходячи зі звичайної ціни (п.189.1 ПКУ). Така накладна, хоча й підлягає реєстрації в ЄРПН, але одержувачу не видається. Тому, відповідно до п. 9 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Мінфіну України від 22.09.2014 р. № 957 (далі — Порядок № 957), у верхній лівій частині податкової накладної ставиться позначка «Х» і зазначається тип причини, за якою накладна не видана одержувачу. У нашому випадку причина буде під кодом 13 — Використання виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не у господарській діяльності. У рядку «індивідуальний податковий номер» указується умовний ІПН «400000000000», в інших рядках, де необхідно заповнити дані покупця, слід зазначити власні дані продавця (п. 12 Порядку № 957).

Нині розглянемо на умовному прикладі порядок відображення в обліку операцій із безоплатного передання об’єкта основних засобів.

Приклад

Підприємство передає безоплатно такі об’єкти основних засобів:

• станок фрезерний, первісна вартість — 35000 грн, сума зносу за даними бухгалтерського обліку — 30000 грн, за даними податкового обліку — 28000 грн. Раніше під час придбання було відображено податковий кредит із ПДВ;

• ксерокс, первісна вартість — 5400 грн, сума зносу за даними бухгалтерського обліку — 4500 грн, за даними податкового обліку — 5000 грн. Податковий кредит із ПДВ під час придбання не відображався.

Підприємство зобов’язане застосовувати різниці під час визначення бази з податку на прибуток.

Порядок відображення в обліку цих операцій наведено в таблиці далі.

Таблиця

Бухгалтерський облік операції з безоплатного передання об’єкта основних засобів

№ з/п
Зміст господарської операції
Бухгалтерський облік
Сума, грн
Дт
Кт
1
Передано верстат безоплатно:
— відображено списання залишкової вартості верстата фрезерного (35000 – 30000);
— відображено списання накопиченого зносу за верстатом фрезерним
977
131
104
104
5000,00
30000,00
2
Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ під час безплатного передання об’єктів (5000 х 20%)
977 (або 949)
641/ПДВ
1000,00
3
Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ у зв’язку з безоплатним переданням верстата, під час придбання якого раніше було відображено податковий кредит із ПДВ (5000 х 20%)
977 (або 949)
641/ПДВ
1000,00
4
Передано ксерокс безоплатно:
— відображено списання залишкової вартості ксерокса (5400 – 4500);
— відображено списання накопиченого зносу за ксероксом
977
131
104
104
900,00
4500,00
5
Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ під час безоплатного передання ксерокса (900 х 20%)
977 (або 949)
641/ПДВ
180,00
6
Залишкова вартість переданих об’єктів основних засобів з урахуванням нарахованого ПДВ віднесено на фінансові результати від іншої діяльності (5900 + 1180)
793
977*
7080,00

* У разі якщо нарахування ПДВ відображали за субрахунком 949, то на фінрезультат суму такого ПДВ списують проводкою Дт 791 Кт 949.

Тепер застосуємо вимоги, викладені в п. 138.1 ПКУ. Відповідно до них, фінансовий результат до оподаткування, визначений за правилами бухобліку, необхідно:

1) збільшити на суму залишкової вартості окремого об’єкта основних засобів, визначену відповідно до П(С)БО, тобто на 5900 грн (5000 + 900);

2) зменшити на суму залишкової вартості окремого об’єкта основних засобів, визначену за правилами податкового обліку, тобто на 7400 грн (7000 + 400).

Юрій ГРАКОВСЬКИЙ,

незалежний консультант із питань
  бухгалтерського та податкового обліку